本篇文章是由《稅收與企業(yè)》發(fā)表的一篇稅收論文，是稅收理論刊物，主辦單位：山西省國家稅務(wù)局;主管單位:山西省地方稅務(wù)局;山西省稅務(wù)學(xué)會(huì)宣傳稅收政策，研究稅收理論，介紹稅收工作經(jīng)驗(yàn)，幫助企業(yè)管好用好各項(xiàng)資金，為稅收工作、企業(yè)改革與發(fā)展和納稅人服務(wù)。

　　【摘 要】注冊(cè)稅務(wù)師涉稅鑒證業(yè)務(wù)涉及到國家稅收利益,又具有“稅務(wù)審計(jì)”性質(zhì),這種市場中介的地位決定了它具有對(duì)政府機(jī)構(gòu)和對(duì)企業(yè)的獨(dú)立關(guān)系。所得稅涉稅鑒證是稅務(wù)師事務(wù)所和注冊(cè)稅務(wù)師的主要涉稅鑒證業(yè)務(wù)。本文通過對(duì)新稅法下所得稅鑒證業(yè)務(wù)的淺析,探尋促進(jìn)涉稅鑒證業(yè)務(wù)的良好發(fā)展途徑。

　　【關(guān)鍵詞】涉稅鑒證 注冊(cè)稅務(wù)師 鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則

　　一、引言

　　國家稅務(wù)總局連續(xù)出臺(tái)和實(shí)施了《注冊(cè)稅務(wù)師管理暫行辦法》《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)規(guī)范發(fā)展的若干意見》《“十一五”時(shí)期中國注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)發(fā)展的指導(dǎo)意見》,明確了注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)具有涉稅鑒證和涉稅服務(wù)雙重職能,為注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)提供了難得的發(fā)展機(jī)遇。而國稅發(fā)[2007]9號(hào)企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)鑒證,和國稅發(fā)[2007]10號(hào)企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除鑒證準(zhǔn)則,適應(yīng)了稅務(wù)師事務(wù)所開展涉稅鑒證業(yè)務(wù)的迫切需要對(duì)促進(jìn)我國注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展發(fā)揮了重要的推動(dòng)作用。2006年3月審議通過了新的《企業(yè)所得稅法》,并于2008年1月1日起施行。這一變動(dòng)對(duì)注冊(cè)稅務(wù)師的知識(shí)更新提出了更高的要求。目前,國家對(duì)從事稅務(wù)辦理的從業(yè)人員出臺(tái)了相關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。注冊(cè)稅務(wù)師可根據(jù)需要,對(duì)所從事的辦理業(yè)務(wù)通過審查核實(shí),運(yùn)用書面報(bào)告來表述其合法性和真實(shí)性。簽發(fā)報(bào)告書成了注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)的重要標(biāo)志。在稅務(wù)辦理服務(wù)過程中,簽發(fā)出具的報(bào)告只要具備了鑒證性的全部特征得到認(rèn)可,就可以歸為鑒證類。注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)必須抓住機(jī)遇,大力發(fā)展所得稅鑒證業(yè)務(wù),促進(jìn)該行業(yè)的健康發(fā)展。

　　二、注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系與業(yè)務(wù)管理體系的建立

　　伴隨新稅法實(shí)施,注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系與業(yè)務(wù)管理體系的建立也勢(shì)在必行。注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證業(yè)務(wù)管理體系的合理構(gòu)建,是注冊(cè)稅務(wù)師在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中拓展所得稅鑒證業(yè)務(wù)的制度保證。而注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證業(yè)務(wù)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系的建立是拓展所得稅鑒證業(yè)務(wù)的技術(shù)和質(zhì)量的保證。建立基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、職業(yè)指南三個(gè)層次的注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系框架,符合注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)執(zhí)業(yè)特點(diǎn)。基本準(zhǔn)則分為所得稅鑒證基本準(zhǔn)則和所得稅服務(wù)基本準(zhǔn)則;具體準(zhǔn)則按照所得稅鑒證項(xiàng)目和所得稅服務(wù)項(xiàng)目的范圍分別制定執(zhí)業(yè)指南。企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)鑒證準(zhǔn)則和企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除鑒證準(zhǔn)則,將鑒證報(bào)告標(biāo)題規(guī)定為“鑒證事項(xiàng)加鑒證報(bào)告”,針對(duì)不同的鑒證事項(xiàng),報(bào)告標(biāo)題各不相同。在注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證業(yè)務(wù)管理體系的構(gòu)建中,應(yīng)準(zhǔn)確把握稅務(wù)機(jī)關(guān)、行業(yè)協(xié)會(huì)、稅務(wù)師事務(wù)所在涉稅鑒證業(yè)務(wù)管理體系中的定位,使每個(gè)角色發(fā)揮最大的效能,為稅收工作服務(wù),充分發(fā)揮注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)的職能作用。注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)應(yīng)該在提高注冊(cè)稅務(wù)師的執(zhí)業(yè)能力,為執(zhí)業(yè)人員提供技術(shù)支持等方面下工夫,重點(diǎn)加強(qiáng)質(zhì)量控制管理、職業(yè)道德教育和考核獎(jiǎng)懲。在進(jìn)一步完善質(zhì)量控制制度和強(qiáng)化管理方面下大工夫,按照作業(yè)流程實(shí)施環(huán)節(jié)控制,促進(jìn)所得稅鑒證業(yè)務(wù)得到社會(huì)的廣泛認(rèn)同。

　　三、新稅法下所得稅鑒證業(yè)務(wù)中的執(zhí)業(yè)獨(dú)立性

　　(一)在所得稅法制體系中沒有針對(duì)注冊(cè)稅務(wù)師的系統(tǒng)的責(zé)任承擔(dān)條款,難以對(duì)抗經(jīng)濟(jì)利益的吸引,這與所得稅稅鑒證業(yè)務(wù)對(duì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量和法律責(zé)任的高要求極不相稱。現(xiàn)行注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)管理體制的設(shè)計(jì)中,對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的過度監(jiān)管是改制不徹底的表現(xiàn),也破壞了行業(yè)獨(dú)立性。我國大部分注冊(cè)稅務(wù)師的職業(yè)道德意識(shí)中缺乏對(duì)自己的職業(yè)特質(zhì)全面、客觀的認(rèn)識(shí)。以經(jīng)濟(jì)利益為導(dǎo)向的執(zhí)業(yè)選擇破壞的即是注冊(cè)稅務(wù)師的獨(dú)立性,影響客觀的執(zhí)業(yè)立場。事務(wù)所為維系業(yè)務(wù)關(guān)系而受自身和客戶的雙重利益驅(qū)使,是破壞獨(dú)立性的最常見表現(xiàn)。稅收支出構(gòu)成企業(yè)的成本,市場主體為實(shí)現(xiàn)利潤最大化必然會(huì)拼命追逐稅收利益。涉稅鑒證業(yè)務(wù)的廣泛開展使一部分納稅監(jiān)管責(zé)任從政府部門移向注冊(cè)稅務(wù)師,對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生更大的破壞。競爭帶給每個(gè)事務(wù)所以生存的壓力,迫使他們想方設(shè)法排擠競爭對(duì)手,鑒證公信力大打折扣。

　　(二)委托辦理制度是事務(wù)所承攬業(yè)務(wù)的唯一合法途徑。所得稅鑒證業(yè)務(wù)的嚴(yán)肅性要求增強(qiáng)執(zhí)業(yè)各方面的謹(jǐn)慎,要求事務(wù)所對(duì)每筆業(yè)務(wù)的鑒證客戶基本信息和承攬情況上傳至管理中心的信息系統(tǒng)進(jìn)行初步的備案和資格審查;可以在省轄區(qū)內(nèi)率先推行統(tǒng)一收費(fèi)下限,并嚴(yán)格限制上浮比例;統(tǒng)一收費(fèi)可以同時(shí)鼓勵(lì)跨區(qū)域執(zhí)業(yè),打破區(qū)域壟斷經(jīng)營和剛性分割市場,從而切斷購買鑒證意見的途徑,保證執(zhí)業(yè)獨(dú)立性;組織人員對(duì)鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行初步的抽查與再復(fù)核,事務(wù)所應(yīng)按規(guī)定對(duì)執(zhí)業(yè)人員進(jìn)行再培訓(xùn),保持執(zhí)業(yè)的先進(jìn)性。對(duì)涉稅鑒證成果的信賴意味著行政責(zé)任的部分轉(zhuǎn)移,同時(shí)也是監(jiān)管責(zé)任的加重。各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)通過對(duì)轄區(qū)內(nèi)個(gè)案的涉稅鑒證全過程的復(fù)核性檢查以及對(duì)客戶業(yè)務(wù)關(guān)系的再考察充分做好涉稅鑒證工作的配合。

　　(三)新的法律法規(guī)的頒布促進(jìn)了所得稅鑒證業(yè)務(wù)的廣泛開展,也賦予注冊(cè)稅務(wù)師以新的歷史責(zé)任,客觀上要求更完善的立法機(jī)制保障。因此強(qiáng)化注冊(cè)稅務(wù)師隊(duì)伍的社會(huì)責(zé)任感和執(zhí)業(yè)公信力至關(guān)重要。這就需要相關(guān)部門在法律的級(jí)次上確定注冊(cè)稅務(wù)師在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的地位,用社會(huì)監(jiān)督來約束其執(zhí)業(yè)獨(dú)立性,強(qiáng)調(diào)客觀、公正的執(zhí)業(yè)立場。通過一系列處罰細(xì)則的制定來界定違法人員應(yīng)承擔(dān)的民事責(zé)任,真正起到警示作用。所得稅鑒證業(yè)務(wù)覆蓋面的擴(kuò)大使企業(yè)的整個(gè)涉稅環(huán)節(jié)發(fā)生根本性的變化,要求服務(wù)主體擁有更客觀的立場,提升所得稅鑒證業(yè)務(wù)的社會(huì)認(rèn)可度。

　　四、所得稅鑒證業(yè)務(wù)的進(jìn)一步發(fā)展

　　目前,國家稅務(wù)總局明確的涉稅鑒證業(yè)務(wù)包括企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)鑒證、企業(yè)稅前彌補(bǔ)虧損和財(cái)產(chǎn)損失的鑒證、國家稅務(wù)總局和省稅務(wù)局規(guī)定的其他涉稅鑒證。國稅發(fā)[2006]31號(hào)文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》還規(guī)定,開發(fā)產(chǎn)品完工后,需出具開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入毛利額與預(yù)售銷售收入毛利額之間差異調(diào)整情況的稅務(wù)鑒定報(bào)告。注冊(cè)稅務(wù)師所得稅鑒證業(yè)務(wù)的要不斷發(fā)展,才能在社會(huì)中介機(jī)構(gòu)中取得自己的立于不敗之地。國家稅務(wù)總局明確了注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)具有涉稅鑒證和涉稅服務(wù)雙重職能并相繼做出了一系列有利于拓展涉稅鑒證業(yè)務(wù)的規(guī)定。一些大城市的稅務(wù)機(jī)關(guān)還對(duì)涉稅鑒證業(yè)務(wù),如:新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝發(fā)生的費(fèi)用需抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的事項(xiàng);非貨幣性資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓所得及債務(wù)重組所得和接受非貨幣資產(chǎn)捐贈(zèng)收入數(shù)額較大,要求在不超過5年的期間均勻計(jì)入各年應(yīng)納稅所得額的事項(xiàng)等做出了相關(guān)規(guī)定等。又如非國有企業(yè)的合并、分立、注銷等事項(xiàng)一般情況下不需經(jīng)政府有關(guān)部門核準(zhǔn),其合并、分立、注銷過程中容易出現(xiàn)稅收監(jiān)管脫節(jié)的情況。我國的國有企業(yè)廣泛進(jìn)行了現(xiàn)代企業(yè)制度改革,改制的形式包括整體原續(xù)型重組、合并式重組、分立式重組等。需要針對(duì)不同情況,對(duì)申請(qǐng)清算的企業(yè)進(jìn)行專門的稅務(wù)審計(jì),計(jì)算清算所得,維護(hù)國家利益。

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