本篇文章是由《現代審計與會計》發表的一篇審計論文，現代審計與會計雜志是審計、會計論文發表的專業期刊，雜志1986年在黑龍江省哈爾濱市創刊，研究和探討前沿審計(財會)知識;交流工作經驗。

　　【摘要】 隨著環境問題的日益突出，構建可持續發展社會變得更加迫切，要求企業對環境會計信息進行披露已成為一種趨勢。目前，我國企業對于環境會計信息的披露仍然存在許多問題。為了深入了解影響環境會計信息披露的原因，可以對相關利益主體間的關系進行博弈分析。文章通過對三對相關利益主體的博弈分析，提出了改善環境會計信息披露的策略，以有效地實現環境保護和可持續發展。

　　【關鍵詞】 環境會計信息披露; 博弈論; 利益主體

　　一、引言

　　隨著環境問題的日益突出和人們環保意識的逐漸增強，環境會計日益受到世界各國政府、企業和社會公眾的廣泛關注，環境會計信息披露作為環境會計的基本問題和核心內容，自然成為人們關注的首要問題。我國從20世紀90年代初開始環境會計的研究，目前，環境會計特別是其中的環境會計信息披露的理論與實踐都有了較大的發展，但仍存在諸多問題，如對環境會計信息進行披露的企業比例并不高，且披露內容不完整，方式不規范;環境信息的質量較低，實用性差，真實性不高;環境會計信息披露的法律法規和準則等不夠健全;政府及公眾對于環境會計信息披露的監管及監督不迫切、不主動等。本文運用博弈論的方法，針對環境資源的相關利益主體，對我國環境會計信息的披露進行分析，以尋求改善環境會計信息披露的策略。

　　二、環境會計信息披露的博弈分析

　　由于環境資源具有非排他性，環境資源的消費者不僅僅是每個自然人，還包括依靠環境資源進行生產或是產品對環境產生影響的企業，在這種情況下，就出現了環境資源所有權和使用權的分離，因此，環境資源的相關利益主體相當廣泛，環境會計信息的主要使用者應該包括政府、社會公眾、企業經營者和股東。這些利益相關者會從不同角度，不同程度地推動或抵制環境會計信息的披露。

　　(一)政府和企業的博弈分析

　　政府和企業作為不同的利益主體，其關注的目標一定是不一致的。企業作為以營利為目的的組織，自身經濟利益最大化是其最根本的目標，因此，只要有利于企業價值增長的活動，企業就可能為達到目的而忽略其他相關主體的利益。而政府由于其特殊的角色地位，就必須著眼于公共事業，因此提出了可持續發展的任務，明確了環境保護的重要性，為人們的日常生活和社會的長遠利益服務。那么，作為評價企業環境資源使用及保護情況和預測未來環境質量及風險的依據，環境會計信息的披露理所當然成為了企業和政府博弈的對象。在這里，假設政府對于企業環境會計信息的披露有監督和不監督兩種情況，企業面對政府的要求有披露和不披露環境會計信息兩種情況，那么可以構建如下博弈模型(見表1)：

　　在這個博弈過程中，企業如果進行環境會計信息披露，則要花費-5的成本，政府的監督也要花費-5的成本。但若政府監督企業是真實地披露了環境會計信息，則會給企業一定的稅收優惠政策，公眾也會對企業給予一定的好評，提高企業的社會商譽，企業就可獲得收益為10。但若政府發現企業未進行環境會計信息的披露，則會處以-10的罰金。如果政府無作為，不對環境會計信息的披露進行任何監管，則會受到公眾譴責，遭受-1的損失。從表1可以看出，此次靜態博弈的唯一一個納什均衡是(-1，0)，即企業選擇不披露環境會計信息，政府也不對環境會計的信息進行有力的監管，這便是我國環境會計信息披露的現狀。同時從表1還可得到，此時納什均衡的社會總收益并不是最高，只有-1，而且也不是公眾最希望得到的現狀。因此，面對這種情況，應該制定更合理的制度，對目前我國環境會計信息的披露及監督進行改進，使得均衡向政府有效監管和企業披露的方向轉移。

　　因此，公眾在中間就起到了很大的潛在作用，如果面對政府的無作為，公眾采取更強烈的譴責態度，使得政府無作為的損失更多，如達到-5。如果公眾對于政府的有效監督，應給予更多的響應和支持，使政府監督的收益達到3，那么，此時的納什均衡就會向政府監督和企業披露的方向轉變，即(3，5)，同時，社會的總收益也會得到顯著提高，達到8，結果如表2。另一方面，政府也可以著力研究開發監督的方法，使得監管的成本降低、效率提高，也有助于均衡向最優的方向轉移。

　　(二)企業和社會公眾的博弈分析

　　在企業和公眾的博弈關系中，企業是環境會計信息的供給者，而公眾是該信息的需求者。作為兩個不同的利益主體，他們的目標當然也是不同的，也都會選擇有益于各自利益最大化的行為。所以，在他們之間，很難就信息的披露達成一致的標準，因此企業和社會公眾之間的博弈應該是一種短期非合作博弈。在這場博弈中，假設公眾所面對的是上市公司，則企業的可選策略有真實披露或是虛假披露，那么公眾對于企業的信息披露，可以選擇購買該企業股票或不購買，則此時的博弈模型可見表3：

　　如果信息供給者真實、充分地披露環境會計信息，則理性的投資者會根據真實信息作出投資決策，使其效用達到最大化，社會資源得到最有效的利用。然而，從表3可以看到，無論社會公眾怎樣選擇，企業對環境會計信息進行虛假披露或者不披露時的收益總比真實披露時大。因此可以推測出，在一次性靜態博弈中，企業總會從自身利益出發選擇虛假披露或不完全披露，而理性的公眾也會預見到企業可能的行為，從而選擇不購買該企業股票。那么此次靜態博弈的結果是，雙方收益分別為(5，4)的組合構成了納什均衡，即企業選擇虛假披露環境會計信息，而公眾選擇不購買，此時社會總收益為9。

　　此時的均衡狀態并不是我們所期望的，這樣的結果既不利于企業發展，也不利于公眾的收益最大化，因此，應該對此時的狀態進行合理的改進。可以通過增加真實披露的收益和降低虛假披露的收益兩個方案，使企業選擇真實披露環境會計信息，同時公眾選擇購買該企業股票，進而使兩者的自身利益都達到最大化，此時的博弈也可達到最優均衡。

　　對于提高真實披露的收益，可以采取的策略是選擇合適的激勵機制，即政府可以對于真實披露的企業給予更多的獎勵及稅收優惠政策，公眾也對進行真實披露的企業給予更多的好評。或是加強環境會計信息披露方法和技術的研究，使企業降低披露成本，進而提高真實披露的收益。此時博弈模型可轉變為表4：

　　對于降低虛假披露信息的收益，可以采取的策略為加強監管及懲罰力度，并利用媒體的力量，對虛假披露的企業進行反面宣傳，使得該企業在公眾中的形象降低，社會商譽下降，從而使得企業進行虛假披露的收益降低，此時企業和社會公眾的博弈模型可由表3轉變為表5。

　　(三)企業經營者和股東的博弈分析

　　在企業的內部管理中，股東考慮的是企業的價值升值，而經營者考慮的是自身的利益。因此，股東為了達到自身利益的最大化，就會選擇不同的激勵措施以鼓勵經營者，使其目標和自己一致，共同為企業創造最大的利潤。但經營者也可以選擇不接受股東的激勵，仍舊按自己的方式進行經營管理。此時，可以構造出如圖1的博弈模型：

　　由圖1的動態重復博弈模型可以看到，企業的經營者最終會選擇和股東站在同一面，對于環境會計信息進行有選擇的披露，即只披露對企業效益有好的影響的方面，而對不好的信息則不披露或進行虛假披露，從而達到企業利益的最大化，但此時并不一定是整個社會利益達到了最大化。因此，對于股東和經營者的監督，以及對他們的環保理念和職業素養的教育將起很大的作用。