這篇會計師職稱論文發表了政府會計改革與注冊會計師業務拓展，為了適應我國社會主義市場經濟體制下公共治理和財政故管理的要求，政府會計改革很有必要，那么我國政府會計的目標是什么呢?如何改革適應政府會計需求呢?論文介紹了我國政府會計目標的主要內容。

　　摘 要黨的十八屆三中全會作出《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出要編制全國和地方資產負債表，建立權責發生制的政府綜合財務報告制度。這表明黨中央已經明確要求加快推進政府會計改革。本文結合財政部門開展的專題研究報告，以及已經開展的試編地方政府綜合財務報告的實踐，闡述了學術界對政府會計改革的主流觀點和主要內容，并探討政府會計改革對注冊會計師業務拓展的機會和能力要求。

　　關鍵詞：會計師職稱論文,政府會計,改革,注冊會計師,業務拓展.

　　黨的十八屆三中全會作出《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出要編制全國和地方資產負債表，建立權責發生制的政府綜合財務報告制度，建立規范合理的中央和地方政府債務管理及風險預警機制，并允許地方政府通過發債等多種方式拓寬城市建設融資渠道。這表明黨中央要求加快推進政府會計改革。本文針對政府會計改革，探討其注冊會計師業務拓展的機會和能力要求。

　　一、政府會計改革的主流觀點和主要內容.

　　學術界對政府會計改革進行了多年的研究和探討，財政部門也開展了一些有針對性的專題研究報告�？傮w來看，我國現行預算會計制度體系存在兩大方面的問題 : 一是預算會計制度體系本身不統一，造成我國政府財政財務信息反映不全面、不系統、不完整;二是以收付實現制核算為基礎產生的局限性，這也是實行預算會計制度的國家普遍面臨的問題。目前各界均認同我國現有的預算會計體系已經不能適應我國社會主義市場經濟體制下公共治理和財政管理的要求，進行全面的政府會計改革勢在必行。

　　(一)我國政府會計的目標.

　　要推進我國政府會計的改革，首先必須明確改革的目標。這一改革的目標就是要根據我國經濟和社會發展的要求，建立一個科學有效、制度規范、公開透明的政府會計體系，全面提升政府根據我國政府環境和信息使用者及其信息需求分析，我國政府會計應以反映政府履行受托責任為主，決策有用為輔作為我國政府會計的基本目標。具體目標應包括三個 ：(1)提供有助于使用者了解和評價政府預算執行情況的信息 ;(2)提供有助于了解和評價政府財務狀況的信息 ;(3)提供有助于評價政府的服務努力、成本和成果的信息。

　　會計信息的內容和質量，滿足政府會計信息使用者日趨增長的基本需求。政府會計目標是制定政府會計準則的出發點和歸宿點，是整個政府會計準則體系的核心理論問題�？傮w上來講，國際上政府會計改革的目標取向是建立以不同程度的權責發生制為基礎，以統一規范的政府會計準則、會計制度和政府財務報告為主要內容，全面反映政府收支活動和資產負債信息的現代政府會計體系。

　　根據我國政府環境和信息使用者及其信息需求分析，我國政府會計應以反映政府履行受托責任為主，決策有用為輔作為我國政府會計的基本目標。具體目標應包括三個：(1)提供有助于使用者了解和評價政府預算執行情況的信息;(2)提供有助于了解和評價政府財務狀況的信息;(3)提供有助于評價政府的服務努力、成本和成果的信息。

　　(二)我國政府會計目標的主要內容.

　　根據學術界的主流觀點和財政部門的研究結果，我國政府會計改革目標的基本內容應包括以下幾個方面：

　　1. 建立預算會計、財務會計分立并存的多功能政府會計體系.

　　拓展政府會計功能，提供更多樣的政府會計信息，特別是擴展財務會計的功能，是政府會計新舊模式的重要差別。

　　建立這樣一個目標模式，必須處理好預算會計和財務會計的關系，這涉及到會計要素、核算方式、會計報表等一系列具體問題。通過參考國際會計改革的經驗，結合我國國情和現實情況，提出如下建議：

　　(1) 將兩種功能明確分離，分別建立預算會計和財務會計兩個系統。將現有預算會計的“三分式”體系改為按功能“兩分式”。這樣兩個系統分工明確，便于發揮預算會計和財務會計兩個系統的功能作用�？梢钥朔�目前我國政府會計體系中預算會計體系功能定位不清、財務會計功能薄弱的缺陷，健全和加強財務會計功能，也有利于更好地發揮預算會計的功能。

　　(2) 預算會計采用制度方式管理，財務會計采用準則加制度的方式管理。

　　與這種管理模式相適應，政府會計規范體系包括政府會計準則和政府會計制度，政府會計準則中的基本準則統領全局，為政府會計制度提供理論依據和原則指導，具體準則是針對財務會計的需要制定的會計標準，政府會計制度是對預算會計和財務會計兩個方面規定的實務操作規定。

　　(3) 在實務中兩個系統并存，可以對現有的預算會計電子信息系統加以改造，不必另建一套單獨的財務會計電子信息系統�？赏ㄟ^同一個賬套里的不同科目，按預算會計和財務會計的不同會計基礎同時進行分錄處理。這樣實務做賬時相對比較簡便，也避免在兩個賬套中分別處理可能帶來的差錯，雖然會增加一些工作量，但借助電子信息化技術手段，通過財務軟件是可以減輕工作負擔的。

　　(4) 預算會計和財務會計按照各自的功能編制會計報表。預算會計編制預算(決算)收支表，財務會計編制資產負債表、收入費用表，必要時可以通過一張差異調節表來說明預算收支表與收入費用表數據之間的關系和差異。

　　2. 建立決算報告加政府財務報告的雙重披露方式.

　　在新的目標模式中，必須建立規范、透明的政府會計信息披露制度。建議在預算會計和財務會計相分離的政府會計模式中，以政府決算報告和政府財務報告兩種方式分別披露預算會計和財務會計信息。

　　政府決算報告應當增加更為詳細的會計數據、文字解釋、專項說明、比較分析等內容，以幫助使用者更好地了解預算執行情況、相關背景以及變化情況。同時，應建立健全有關決算報告的制度，對其編制方法、審批程序、披露范圍、披露內容、披露方式、時限進行規定。另外，決算報告的披露范圍應當和預算一樣逐步擴大到社會公眾。

　　政府財務報告制度是我國政府會計改革的重要內容之一。我國的政府財務報告應繁簡適當，適合我國國情與管理水平，以財務報表為主，并附以必要的分析說明。其主體內容應至少包括：一是經濟情況分析，宏觀經濟統計指標體系，反映宏觀經濟狀況;二是政府財政經濟狀況分析，反映宏觀經濟狀況對財政發展趨勢的影響，以及對政府財政管理的成果及問題等進行分析闡述;三是財務報表及注釋，以及需要在表外加以說明的重大事項等。

　　3. 構建“準則加制度”的政府會計體系.

　　從當前和今后一段時間我國行政事業單位財務會計管理水平來看，行政事業單位及其會計人員普遍適應目前的預算會計制度管理方式，熟悉簡單明晰的業務操作規范。因此，可根據我國企業會計規范體系的建設經驗 , 在制定政府會計準則的同時 , 制定適應政府會計新模式要求的政府會計制度。必須摒棄現行總預算會計、行政單位預算會計和事業單位預算會計制度不統一的做法，制定和執行統一的預算會計制度、財務會計準則和制度，才能保證會計信息能夠正確合并，編制政府綜合財務報表。

　　在“準則 + 制度”的政府會計規范體系中，準則具有指導性的原則作用，特別是基本準則部分，應當在政府會計的基本理論和原則上統領全局，對政府會計制度的建設起指導和協調作用。政府會計制度的構建和變革應當遵從基本準則所構建的理論框架，并且保持和具體準則的協調一致性�？紤]到行政、事業單位，以及高校、醫院等單位不同的職能和業務特點，可以分別制定不同的會計制度，以便于操作，但必須貫徹相同的準則要求。

　　“準則 + 制度”模式比較符合我國政府會計的實踐需求，能夠適應我國當前行政事業單位的財務會計管理水平，改革推行的阻力小，從而減少廣大會計人員在準則接受方面的阻力。

　　(三)我國政府會計的主體.

　　政府會計主體是指政府會計為之服務的特定對象，主要界定會計核算和報告的空間范圍。某些學術研究觀點認為，判斷一個機構組織是否納入政府會計體系 , 有如下四條標準：(1)使用和依賴預算資金;(2)政府對其負有財務責任;(3)政府對其運營進行直接控制;(4)是否會影響對政府財務狀況的正確判斷。只要同時符合這四個條件 , 就應納入政府會計主體適用范圍 , 否則就不納入。

　　根據我國國情和政府會計目標的要求，我國目前的行政單位無疑屬于政府會計主體的范圍，關鍵是事業單位如何劃分確定的問題，有學術研究觀點認為，我國政府會計的主體應包括如下機構：

　　(1)各級政府機關(含行政單位)應當全部納入到政府會計體系之中。這里所說的機關單位不僅包括立法機關、行政機關和司法機關 , 而且還包括政黨機關。

　　(2)預算管理事業單位，即對于國有且納入預算管理的事業單位會計，因為其與相應部門的性質類似，所以應納入政府會計范圍，對于已全面走向市場并與財政完全脫鉤的事業單位 , 不論其公立或國有與否 , 均屬于不納入政府會計。

　　(3)對國有企業和社保是否納入政府會計主體的問題，建議政府會計主體不包括國資委轄下的大型國企和社�；�金等單獨的基金單位，因為社會保障基金實行獨立的會計核算方法，放在報表里會影響報表使用者對政府財務狀況的理解，建議放在表外附注中加以反映。

　　(四)我國政府會計的核算基礎政府會計包括政府預算會計和政府財務會計兩大部分，在財務會計中推行權責發生制是西方政府會計改革的主要標志。在政府會計改革的眾多措施中，權責發生制改革是最為重要的改革內容之一�？梢哉f，逐步引入權責發生制基礎，不斷完善政府財務會計體系，已是各方共識。2013 年 3 月，歐盟委員會向歐盟理事會和歐洲議會提交題為《成員國向實施協調的公共部門會計準則邁進 國際公共部門會計準則對成員國的適用性》的研究報告。該報告指出，在整個歐盟各層級政府采用一套協調的、以權責發生制為基礎的會計準則將是歐洲政府會計改革的方向。

　　但從世界范圍來看，在政府會計領域，推行完全的權責發生制會計的國家還是少數，大多數國家在政府會計改革上都是循序漸進地推行權責發生制會計。由于我國的經濟改革走的是漸進式道路，政府會計改革勢必將是循序漸進式的，在引入權責發生制會計上也將是漸進式的，不可一蹴而就�，F在完全采用權責發生制還存在著很多的困難�；�于此，對我國政府會計準則建設中引入權責發生制會計的程度，以及如何分階段地引入權責發生制會計基礎，哪些會計核算項目應當首先引入權責發生制等問題的研究，就顯得十分重要。

　　目前我國的政府會計改革從會計角度看，主要是完善政府預算會計，滿足預算管理的現實需要，并補充政府財務會計的內容�；�本做法是，在現有預算會計以收付實現制為主要核算基礎，著重從財務會計角度逐步推行權責發生制，核算和編制綜合政府財務報告。建議在預算會計和財務會計分立并存的政府會計模式中，政府預算會計采用修正的收付實現制基礎，政府財務會計采用修正的權責發生制會計基礎。最常見的修正的權責發生制形式是對確認資產和負債的范圍作出限制，以及不同程度的選擇，包括確認非金融資產、固定資產、公共基礎設施和無形資產，并計提折i日;但對國防基礎設施和文化資產在取得或建造時確認費用，只確認短期金融資產和負債，確認所有負債但不包括養老金負債等;對于政府擔保債務、養老金缺口等較難確認的政府債務，考慮表外披露等方式進行報告。限制范圍的原因往往是由于這些資產和負債的確認存在技術上的困難，計量成本過高，或對政府管理與決策的影響不大等。

　　(五)我國政府會計的要素.

　　會計要素是對會計對象的基本分類，是由基于會計目標要求的報表結構所決定的。

　　經過分析國外政府會計的會計要素設置的情況，考慮我國預算管理和行政事業單位會計核算的實際需要，以符合政府會計改革的目標，建議目前應該將預算會計和財務會計兩種功能明確分離，分別建立預算會計和財務會計兩個系統。在政府會計中設置資產、負債、凈資產(基金余額)、收入、支出、結余六個會計要素，即預算會計三要素(預算收入、預算支出、預算結余)，采用修正的收付實現制;財務會計六要素(收入、費用、結余、資產、負債、凈資產)，采用修正的權責發生制。

　　以上是我國政府會計改革的重點內容，其他方面的內容由于篇幅所限，在此不一一詳細闡述。根據我國政府會計改革的內容和需要，下面探討政府會計改革對注冊會計師業務拓展的機會。

　　經過分析國外政府會計的會計要素設置的情況，考慮我國預算管理和行政事業單位會計核算的實際需要，以符合政府會計改革的目標，建議目前應該將預算會計和財務會計兩種功能明確分離，分別建立預算會計和財務會計兩個系統。在政府會計中設置資產、負債、凈資產(基金余額)、收入、支出、結余六個會計要素，即預算會計三要素(預算收入、預算支出、預算結余)，采用修正的收付實現制;財務會計六要素(收入、費用、結余、資產、負債、凈資產)，采用修正的權責發生制。

　　二、政府會計改革對注冊會計師行業的機遇.

　　2013 年 9 月，國務院公布了《關于政府向社會力量購買服務的指導意見》，這對注冊會計師行業是一個重大利好政策。根據目前我國財政管理和改革的開展情況，結合學術界的研究觀點，筆者認為，政府會計改革將給注冊會計師提供專業服務帶來如下方面的業務機會。

　　1.地方政府發行債券的審計、評估。

　　十八屆三中全會作出《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出要建立規范合理的中央和地方政府債務管理及風險預警機制，并允許地方政府通過發債等多種方式拓寬城市建設融資渠道。地方政府要發行債券，就必須編制和提供地方政府財務報告，需要評級機構對地方政府進行信用評級，也需要專業機構對政府財務報告進行審計，出具審計報告，以及地方政府資產、負債、凈資產的評估。從國際經驗來看，由于社會審計具有“獨立、客觀、公正”

　　的特點和優勢，由注冊會計師對政府財務報告進行審計，更容易得到投資者和評級機構的認可。近年來，我國注冊會計師已經開展了地方政府融資平臺發行的城投債審計業務，積累了一定的經驗，也證明了注冊會計師開展地方政府發行債券審計的可行性。

　　2.地方政府預算績效評價等政府.

　　購買的專業服務。實行政府會計改革后，要求對地方政府的預算執行結果進行績效評價。這項績效評價可以由政府審計部門來執行，也可以委托注冊會計師來執行。財政部于 2012 年印發了《預算績效管理工作規劃 (2012-2015 年 )》，提出要建立健全中央、省、市三級符合預算績效管理工作需要的社會中介機構庫，并決定自 2012 年起試行國資預算支出項目績效評價制度，將委托資產評估、審計等中介機構，對部分企業集團國資預算支出項目開展第三方評價。目前已有一些會計師事務所開始從事財政資金使用效益的評價業務，業內專家指出，今后將有越來越多的政府購買注冊會計師服務業務，以及參與政府和國有資本經營預算績效評價工作。

　　3.參與地方政府財務報告年度審計。從美國的經驗來看，政府財務報告由國家審計署來審計，出具審計報告。

　　根據我國國情和實踐，由于年度審計時間緊，政府審計人手少，可以由審計署和地方審計部門聘請注冊會計師參與地方政府財務報告年度審計，在審計署的規定和指導下開展審計工作，并對其負責。這樣不僅解決了政府審計人手少的問題，也拓展了注冊會計師的業務領域。

　　4.行政事業單位內部控制的咨詢和審計。財政部于 2012 年 11 月正式發布了《行政事業單位內部控制規范(試行)》，從 2014 年 1 月 1 日起在我國行政事業單位范圍內全面實施。注冊會計師可以利用從事企業(特別是上市公司)內部控制建設咨詢和審計中積累的經驗，為行政事業單位實施內控規范提供咨詢和審計服務。

　　5.擔任地方政府財務顧問。當前，開展經濟建設，發展地方經濟，加快經濟改革和對外開放，促進經濟結構轉型和升級是地方政府肩負的主要經濟任務。為了實現經濟任務，地方政府迫切需要經濟、會計等方面的專業服務。注冊會計師擁有豐富的會計、審計、財務管理等專業知識和實踐經驗，可以擔任地方政府的財務顧問，為地方經濟建設、發展與改革提供專業服務。

　　三、政府會計改革對會計人員的能力要求.

　　政府會計實行權責發生制改革后，在會計核算處理方法和信息報告方面要比傳統的收付實現制政府會計復雜許多，對政府會計人員業務技能提出了更高要求。因此，要確保政府會計改革落實到位，必須加強對政府會計人員的管理和培訓，也對注冊會計師從事相關業務提出了專業知識和技能方面的要求。

　　(一)國外經驗.

　　1.美國的做法。美國成立了一個專門為政府財務經理、會計人員提供培訓、考試的服務機構 ---- 美國政府會計師協會 (AGA)。該協會有權頒發政府財務經理證書 (CGFM)，獲得該證書則表明具有從事政府財務管理相關工作的技能，有助于增強證書持有人的就業競爭力。

　　2.英國的做法。英國也非常重視政府財務人員的管理與培訓工作，也有專門負責政府會計人員資格認證及后續教育的機構 ---- 英國特許公共財務與會計協會 (The Charted Institute of PublicFinance and Accounts， CIPFA)。 該 機構是英國負責地方公共部門政府會計準則制定以及職業培訓的專門機構，也是英國唯一面向公共部門制定準則和組織培訓的機構。其在英國公共部門的影響很大，組織了大量專門面向公共部門的政府會計職業培訓，英國大部分公共部門的財務總監通常都是經 CIPFA 認證的 " 特許公共財務與會計師 "。

　　(二)相關建議.

　　1. 對注冊會計師從事政府相關業務進行專門的資格認定。由于政府會計和政府相關業務的特殊性、復雜性和重要性，如地方政府發行債券的審計和評估比較復雜;預算資金績效評價要求注冊會計師精通預算 ( 財政 ) 支出流程和控制 ; 熟悉與預算 ( 財政 ) 支出管理相關的法律、法規和政策規定。因此，有必要由中國注冊會計師協會專門針對政府相關業務，對注冊會計師進行專門的培訓、考試，通過資格考試后才能從事政府相關業務。

　　2. 注冊會計師資格考試中增加相應內容和規定。由于政府會計和政府相關業務的特殊性，而目前注冊會計師考試范圍和教材還沒有這方向的內容，如果注冊會計師今后要從事這方面的業務，有必要在注冊會計師考試中增加政府會計和相關業務的內容，并修改考試輔導教材。

　　3. 注冊會計師后續教育培訓中增加相應內容。對于那些已經取得了注冊會計師資格的人員，有必要在注冊會計師后續教育中增加政府會計和相關業務的內容，并聘請政府會計準則的制定者、學術界專家共同編制后續教育教材，或作為培訓專家，對注冊會計師進行業務培訓，不斷提升注冊會計師從事政府相關業務的專業勝任能力。

　　參考文獻：

　　1. 張通 . 中國公共支出管理與改革 . 經濟科學出版社 .2010.

　　2. 財政部財政科學研究所 .《建立中國政府會計管理與改革戰略框架》研究報告 .2011(5)主要參考文獻

　　推薦期刊：《中國農業會計》是中國農業會計學會會刊，創刊于1991年1月，本刊是廣大農業財會工作者及科研、教學人員學習國家有關財經政策、法規、制度，研究探討我國農業財務與會計理論和實務，了解掌握國內外最新財會知識和財會工作動態，總結交流經驗，指導業務工作，提高專業理論水平和技能的園地。